淺談新會計準則之投資性房地產(chǎn)論文 定稿（可編輯）

淺談新會計準則之投資性房地產(chǎn)論文 定稿 單 位 會計082 學 號 08602212 江西農(nóng)業(yè)大學南昌商學院本科畢業(yè)論文(會計專業(yè))淺談新會計準則之投資性房地產(chǎn) 姓 名趙 婷 專 業(yè) 會計082 指導教師 康 小 蘭 江西農(nóng)業(yè)大學南昌商學院 二0一一年十月論文獨創(chuàng)性聲明 本人聲明,所呈交的學位論文系在導師指導下獨立完成的研究成果。文中合法應用他人的成果,均已做出明確標注或得到許可。論文內(nèi)容未包含法律意義上已屬于他人的任何形式的研究成果,也不包含本人已用于其他學位申請的論文或成果。 本文如違反上述聲明,愿意承擔以下責任后后果: 1.交回學校授予的學士學位; 2.學?？稍谙嚓P媒體上對本人的行為進行通報; 3.本文按照學校規(guī)定的方式,對因不當取得學位給學校造成的名譽損害,進行公開道歉; 4.本人負責因論文成果不實產(chǎn)生的法律糾紛。 論文作者簽名: 日期:年月日畢業(yè)論文(設計)開題報告及任務書論文(設計)題目淺談新會計準則之投資性房地產(chǎn)學生姓名趙婷專業(yè)會計指導教師康小蘭1.選題目的和意義 隨著經(jīng)濟的發(fā)展和投資觀念的改變, 將房地產(chǎn)作為一種投資手段, 逐漸成為一種普遍的經(jīng)濟現(xiàn)象,有的企業(yè)以此為主營業(yè)務,更多的企業(yè)在經(jīng)營其他業(yè)務的同時兼營房地產(chǎn)投資。以往的會計處理總是把這些投資性房地產(chǎn)作為一般固定資產(chǎn)看待, 并按估計年限計提折舊, 掩蓋了投資性房地產(chǎn)價值,不能反映企業(yè)的真實會計信息。投資性房地產(chǎn)作為一項投資, 不是傳統(tǒng)意義上的固定資產(chǎn), 且投資性房地產(chǎn)存在高風險高收益, 作為一般性固定資產(chǎn)進行處理顯然是不合適的, 因此,需要把投資性房地產(chǎn)從固定資產(chǎn)中劃分出來進行會計處理。新頒布的企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)的適時推出, 成為此次新準則體系中的一個突破和新亮點。本文將從投資性房地產(chǎn)的概念、性質特征、初始和后續(xù)計量、轉換與處置等方面對投資性房地產(chǎn)準則加以闡述。2.本選題在國內(nèi)外的研究狀況及發(fā)展趨勢我國以往的會計準則并沒有要求企業(yè)區(qū)分對待持有的投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)。然而在實務中許多企業(yè)持有投資性房地產(chǎn),由于兩類房地產(chǎn)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量的方式有較大差異,將投資性房地產(chǎn)和企業(yè)自用房地產(chǎn)都納入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算,不利于反映企業(yè)房地產(chǎn)的構成情況及各類房地產(chǎn)對企業(yè)經(jīng)營成果的影響。企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)已于2007年1月1日起施行。新的會計準則要求企業(yè)將投資性房地產(chǎn)作為區(qū)別于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的一項資產(chǎn)單獨進行反映,無疑有利于提高會計信息的相關性,從而更好地為會計信息使用者作出決策提供依據(jù)。如何準確地理解這個準則并將其運用于實際工作中是我們目前面臨的重要問題。 目前在房地產(chǎn)價格持續(xù)上漲的情況下,采用公允價值計量模式后,企業(yè)的財務狀況會變好、資產(chǎn)負債率會變低、凈資產(chǎn)和利潤都會增加,但這種企業(yè)所占比例很低。大部分企業(yè)圖省事,不愿意投入更多的精力和成本去確認投資性房地產(chǎn)的公允價值,他們考慮到我國房地產(chǎn)市場還不太完善,房價下跌不是沒有可能,且企業(yè)一旦采用公允價值模式,在會計核算方法上不可逆轉,并被監(jiān)管機構充分關注,因此不愿意貿(mào)然采用公允價值計量模式。會計準則中的“謹慎使用”基本上演變成了“不使用”。 在日常經(jīng)營活動中,企業(yè)除了將擁有的房地產(chǎn)用于生產(chǎn)廠房、辦公場所等自用外,還可能將持有的部分房地產(chǎn)出租以獲取租金或持有閑置的房地產(chǎn)等待合適的市場機會將其出售以獲取資本利得。在會計上,這些為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)被劃分為一類專門的資產(chǎn),即投資性房地產(chǎn)。與此相對應,為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)被稱作自用房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)在實物形態(tài)上完全相同,例如都表現(xiàn)為土地使用權、建筑物或構建物等,但在產(chǎn)生現(xiàn)金流量的方式上具有各自的特點和顯著差異。房地產(chǎn)投資是為了賺取租金或資本增值或兩者兼有,因此投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在很大程度上獨立于企業(yè)持有的其他資產(chǎn)。而自用房地產(chǎn)必須與其他資產(chǎn)(如生產(chǎn)設備、原材料、人力資源等)相結合才能產(chǎn)生現(xiàn)金流量。根據(jù)實質重于形式原則,兩類房地產(chǎn)應區(qū)分進行會計處理,投資性房地產(chǎn)適用企業(yè)會計準則第3號?投資性房地產(chǎn),而自用房地產(chǎn)適用固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)準則。 與國際財務報告準則相比,我國的投資性房地產(chǎn)會計準則增加了采用公允價值模式的前提條件,只有在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,才可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量,也就是必須同時滿足(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場以及(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息兩個條件。在要求同時滿足上述兩個條件的情況下,已經(jīng)限制了采用其他的估值技術來確定公允價值。由于其他的估值技術通常含有較多的假設,與參照活躍的交易市場價格來確定公允價值相比,有較大的主觀性,也就是容易產(chǎn)生爭議。在上述前提條件的限制下,在一定程度上,提高了投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式的可靠性3.主要研究內(nèi)容一、新會計準則之投資性房地產(chǎn)概述(一)投資性房地產(chǎn)定義及初始計量二)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量(三)投資性房地產(chǎn)轉換二、我國投資性房地產(chǎn)核算在新準則下運用存在的主要問題(一)區(qū)分自用與投資的房地產(chǎn)的問題(二)投資性房地產(chǎn)的計量模式的使用趨勢三、投資性房地產(chǎn)的具體會計處理及問題(一)取得投資性房地產(chǎn)的主要會計處理 (二)投資性房地產(chǎn)計量模式的選擇及其存在的問題4.完成論文的條件、方法及措施,包括實驗設計、調(diào)研計劃、資料收集、參考文獻等內(nèi)容。1 徐秀君,對新企業(yè)會計準則中投資性房地產(chǎn)準則的探討J,中小企業(yè)管理與科技(上半月),20083.2 胡 燕 、張 磊,關于投資性房地產(chǎn)準則的思考J,北京工商大學學報(社會科學版),20074.3 徐小瑛,淺談企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)J,云南財貿(mào)學院學報,20065.4 裴永浩,投資性房地產(chǎn)準則解析J,商場現(xiàn)代化,200723.5張妮妮、葛鳳麗,淺議投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量的會計處理M,山東紡織經(jīng)濟,200803.6 董軍,投資性房地產(chǎn)會計準則變化之影響分析J,科技創(chuàng)業(yè)月刊,20084.7劉?,新會計準則下投資性房地產(chǎn)核算模式的比較與選擇J,會計之友(下旬刊),200806.8 陳 琰,投資性房地產(chǎn)準則的國際差異比較研究J,中國農(nóng)業(yè)銀行武漢培訓學院學報,20075.9姜 葵,投資性房地產(chǎn)準則利弊分析及應對策略研究J,經(jīng)濟視角(下),201012.10 劉廣瑞、劉依含,投資性房地產(chǎn)應用公允價值計量的影響因素-金融危機下基于津濱發(fā)展的案例分析J,財會月刊,201032.11陳華亭、包全永,新會計準則若干規(guī)定對企業(yè)利潤的影響J.對外經(jīng)貿(mào)財會, 200605.12財政部.企業(yè)會計準則M.北京,經(jīng)濟科學出版社,2006.13趙莉娟、鐘杰鋒、傅雪花、周其春,投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的國際比較J,中國商界下半月, 200906.14陸漢蓬. 我國投資性房地產(chǎn)準則的國際比較與借鑒J. 北方經(jīng)貿(mào), 200809.5.指導教師意見及建議簽字: 年月日注:此表前四項由學生填寫后交指導教師簽署意見,否則不得開題。江西農(nóng)大本科畢業(yè)論文(設計、報告)完成情況登記卡姓名趙婷性 別女學 號08602212院(系)財會系專 業(yè)會計班 級082論文(設計)題目淺談新會計準則之投資性房地產(chǎn)完成情況完成提綱時間2011.06.10完成初稿時間2011.09.16完成二稿時間2011.10.03定 稿 時 間2011.10.18主要參考資料索引 1 1徐秀君,對新企業(yè)會計準則中投資性房地產(chǎn)準則的探討J,中小企業(yè)管理與科技(上半月),20083.2 胡 燕 、張 磊,關于投資性房地產(chǎn)準則的思考J,北京工商大學學報(社會科學版),20074.3 徐小瑛,淺談企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)J,云南財貿(mào)學院學報,20065.4 裴永浩,投資性房地產(chǎn)準則解析J,商場現(xiàn)代化,200723.5張妮妮、葛鳳麗,淺議投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量的會計處理M,山東紡織經(jīng)濟,200803.6 董軍,投資性房地產(chǎn)會計準則變化之影響分析J,科技創(chuàng)業(yè)月刊,20084.7劉?,新會計準則下投資性房地產(chǎn)核算模式的比較與選擇J,會計之友(下旬刊),200806.8 陳 琰,投資性房地產(chǎn)準則的國際差異比較研究J,中國農(nóng)業(yè)銀行武漢培訓學院學報,20075.9姜 葵,投資性房地產(chǎn)準則利弊分析及應對策略研究J,經(jīng)濟視角(下),201012.10 劉廣瑞、劉依含,投資性房地產(chǎn)應用公允價值計量的影響因素? 金融危機下基于津濱發(fā)展的案例分析J,財會月刊,201032.11陳華亭、包全永,新會計準則若干規(guī)定對企業(yè)利潤的影響J.對外經(jīng)貿(mào)財會, 200605.12財政部.企業(yè)會計準則M.北京,經(jīng)濟科學出版社,2006.13趙莉娟、鐘杰鋒、傅雪花、周其春,投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的國際比較J,中國商界下半月, 200906.14陸漢蓬. 我國投資性房地產(chǎn)準則的國際比較與借鑒 J. 北方經(jīng)貿(mào), 200809. 畢業(yè)論文設計指導情況指導次數(shù)指導日期求教事項指導內(nèi)容指導教師簽名12011.06.10 大綱確定選題和大綱22011.07.06開題報告初稿內(nèi)容修改32011.09.10開題報告定稿內(nèi)容修改42011.09.16 初稿內(nèi)容和格式修改52011.10.03 二稿內(nèi)容和格式修改62011.10.18 三稿內(nèi)容和格式修改江西農(nóng)大本科畢業(yè)論文(設計)成績及評語表姓名趙婷性 別女學 號08602212院(系)財會系專 業(yè)會計班 級082 評 語 建議等級: 指導教師(簽名): 年月日系(教研室)主任審查 意 見 答辯成績:簽章:年月日院(系)領導審定意見總評成績: 簽章:年月日 備 注1論文(設計、報告)成績按五級記分制(優(yōu)秀、良好、中等、及格、不2及格);3未安排答辯的學生,4答辯成績注明“未安排答辯”。摘 要 投資性房地產(chǎn)具有高風險、高收益的特征,財政部最近發(fā)布了企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)。本文從該準則與企業(yè)會計制度的差異,兩種計價模式對房地產(chǎn)企業(yè)的影響以及公允價值計量模式運用的難點進行分析,旨在揭示房地產(chǎn)企業(yè)在運用投資性房地產(chǎn)準則時應注意的相關問題并謹慎選擇計量模式。 【關鍵字】投資性房地產(chǎn);計量模式;問題AbstractThe investment real estate has the characteristics of the high risk, high income, the ministry of finance recently released the accounting standards for enterprises no. 3-an investment real estate ". This article from the standard and the enterprise accounting system, the difference of the two kinds of mode of valuation on real estate enterprise and influence of fair value measurement model with the difficulties of analysis, which aims at revealing the enterprises in the real estate and use an investment real estate standards should pay attention to the related problems and carefully choose measurement model. 【Key words】 the investment real estate real estate ; fair value measurement model ; problem目錄摘 要IAbstractII緒 論1一、新會計準則之投資性房地產(chǎn)概述2(一) 投資性房地產(chǎn)定義及初始計量21.投資性房地產(chǎn)22.投資性房地產(chǎn)的確認與初始計量2二)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量2(三)投資性房地產(chǎn)轉換3二、我國投資性房地產(chǎn)核算在新準則下運用存在的主要問題3(一)區(qū)分自用與投資的房地產(chǎn)的問題3(二) 投資性房地產(chǎn)的計量模式的使用趨勢4三、投資性房地產(chǎn)的會計處理及問題5(一)取得投資性房地產(chǎn)的主要會計處理5(二)投資性房地產(chǎn)計量模式的選擇及其存在的問題61、大多數(shù)公司采用何種計量模式的現(xiàn)狀62、多數(shù)公司不采用公允價值模式的原因73、以公允價值計量投資性房地產(chǎn)存在的問題74、投資性房地產(chǎn)公允價值模式運用建議及改進設想8結 論10參考文獻11致 謝12 緒 論 原有制度不要求單獨核算投資性房地產(chǎn),相關資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算,新準則將投資性房地產(chǎn)單獨作為一項資產(chǎn)核算和反映,與自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)加以區(qū)別,從而更加清晰地反映企業(yè)所持有房地產(chǎn)的構成情況和盈利能力。企業(yè)并為適應市場需求和建立與國際財務報告趨同的企業(yè)會計準則體系,財政部于 2006 年初出臺了包含39 項會計準則的新企業(yè)會計準則體系。 其中第3號會計準則-投資性房地產(chǎn) 的實行被認為將對持有投資性房地產(chǎn)的企業(yè)產(chǎn)生較大影響, 理由是由于可采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)計價, 因而過去形成的由成本計價而被低估的投資性房地產(chǎn)可實現(xiàn)價值的快速回歸, 從而實現(xiàn)企業(yè)業(yè)績大幅攀升。 但直到2009 年 10 月,上市企業(yè)的相關財務報告顯示,采用公允價值計價的企業(yè)數(shù)量仍然很少, 允許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)進行公允價值計價的準則變動對上市企業(yè)的整體影響很小。 針對此現(xiàn)象,學者們展開了積極的探討, 主要從客觀角度總結了許多影響企業(yè)選擇公允價值計價的因素。 本文認為,客觀因素制約僅影響了小部分上市公司對公允價值計價模式的選擇, 更主要的原因是上市公司管理層基于自身利益考慮做出了不變更計價模式的選擇。一、新會計準則之投資性房地產(chǎn)概述投資性房地產(chǎn)定義及初始計量 1.投資性房地產(chǎn) 所謂投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應當能夠單獨計量和出售。主要包括已出租的土地使用權;持有并準備增值后轉讓的土地使用權以及企業(yè)擁有并已出租的建筑物。但不包括為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)。 ?新準則所指的投資性地產(chǎn)包括已出租的土地使用權、長期持有并準備增值后轉讓的土地使用權和企業(yè)擁有并已出租的建筑物,企業(yè)自用的或作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。 2.投資性房地產(chǎn)的確認與初始計量? 投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的,才能予以確認: ?(1)該投資性房地產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè); ?(2)該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠計量。 ?企業(yè)取得的投資性房地產(chǎn),應當按照取得時的成本進行初始計量,具體要求如下: ?外購投資性房地產(chǎn)的成本,包括購買價款和可直接歸屬于該資產(chǎn)的相關稅費; 自行建造投資性房地產(chǎn)的成本,由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成。以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本,按照相關會計準則的規(guī)定確認。 與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出,如果符合規(guī)定的確認條件的,應當計入投資性房地產(chǎn)成本;否則,應當在發(fā)生時計入當期損益。 二)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 企業(yè)一般應當在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。 ?在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的,應當同時滿足下列條件: ?(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場; (2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。 ?采用公允價值模式計量的,不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷,應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值,公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。 ?企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定,不得隨意變更。從成本模式轉為公允價值模式,視為會計政策變更。但已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價值模式轉為成本模式。 (三)投資性房地產(chǎn)轉換 1、轉換的條件企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變,滿足下列條件之一的,應當將投資性房地產(chǎn)轉換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn):(1)投資性房地產(chǎn)開始自用;(2)作為存貨的房地產(chǎn),改為出租;(3)自用土地使用權停止自用,用于賺取租金或資本增值;(4)自用建筑物停止自用,改為出租。2、轉換的會計處理原則(1)在成本模式下,應當將房地產(chǎn)轉換前的賬面價值作為轉換后的入賬價值;(2)采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)時,應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值,公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益;(3)自用房地產(chǎn)或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時,投資性房地產(chǎn)按照轉換當日的公允價值計價,轉換當日的公允價值小于原賬面價值的,其差額計入當期損益;轉換當日的公允價值大于原賬面價值的,其差額計入所有者權益。二、我國投資性房地產(chǎn)核算在新準則下運用存在的主要問題 (一)區(qū)分自用與投資的房地產(chǎn)的問題 我國以往的會計準則并沒有要求企業(yè)區(qū)分對待持有的投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)。然而在實務中許多企業(yè)持有投資性房地產(chǎn),由于兩類房地產(chǎn)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量的方式有較大差異,將投資性房地產(chǎn)和企業(yè)自用房地產(chǎn)都納入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算,不利于反映企業(yè)房地產(chǎn)的構成情況及各類房地產(chǎn)對企業(yè)經(jīng)營成果的影響。企業(yè)會計準則第3號-投資性房地產(chǎn)已于2007年1月1日起施行。新的會計準則要求企業(yè)將投資性房地產(chǎn)作為區(qū)別于固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的一項資產(chǎn)單獨進行反映,無疑有利于提高會計信息的相關性,從而更好地為會計信息使用者作出決策提供依據(jù)。如何準確地理解這個準則并將其運用于實際工作是我們目前面臨的重要問題。 投資性房地產(chǎn)的計量模式的使用趨勢 我國目前在房地產(chǎn)價格持續(xù)上漲的情況下,采用公允價值計量模式后,企業(yè)的財務狀況會變好、資產(chǎn)負債率會變低、凈資產(chǎn)和利潤都會增加,但這種企業(yè)所占比例很低。大部分企業(yè)圖省事,不愿意投入更多的精力和成本去確認投資性房地產(chǎn)的公允價值,他們考慮到我國房地產(chǎn)市場還不太完善,房價下跌不是沒有可能,且企業(yè)一旦采用公允價值模式,在會計核算方法上不可逆轉,并被監(jiān)管機構充分關注,因此不愿意貿(mào)然采用公允價值計量模式。會計準則中的“謹慎使用”基本上演變成了“不使用”。 在日常經(jīng)營活動中,企業(yè)除了將擁有的房地產(chǎn)用于生產(chǎn)廠房、辦公場所等自用外,還可能將持有的部分房地產(chǎn)出租以獲取租金或持有閑置的房地產(chǎn)等待合適的市場機會將其出售以獲取資本利得。在會計上,這些為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)被劃分為一類專門的資產(chǎn),即投資性房地產(chǎn)。與此相對應,為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)被稱作自用房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)和自用房地產(chǎn)在實物形態(tài)上完全相同,例如都表現(xiàn)為土地使用權、建筑物或構建物等,但在產(chǎn)生現(xiàn)金流量的方式上具有各自的特點和顯著差異。房地產(chǎn)投資是為了賺取租金或資本增值或兩者兼有,因此投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在很大程度上獨立于企業(yè)持有的其他資產(chǎn)。而自用房地產(chǎn)必須與其他資產(chǎn)(如生產(chǎn)設備、原材料、人力資源等)相結合才能產(chǎn)生現(xiàn)金流量。根據(jù)實質重于形式原則,兩類房地產(chǎn)應區(qū)分進行會計處理,投資性房地產(chǎn)適用企業(yè)會計準則第3號?投資性房地產(chǎn),而自用房地產(chǎn)適用固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)準則。 與國際財務報告準則相比,我國的投資性房地產(chǎn)會計準則增加了采用公允價值模式的前提條件,只有在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,才可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量,也就是必須同時滿足(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場以及(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息兩個條件。在要求同時滿足上述兩個條件的情況下,已經(jīng)限制了采用其他的估值技術來確定公允價值。由于其他的估值技術通常含有較多的假設,與參照活躍的交易市場價格來確定公允價值相比,有較大的主觀性,也就是容易產(chǎn)生爭議。在上述前提條件的限制下,在一定程度上,提高了投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式的可靠性。三、投資性房地產(chǎn)的會計處理及問題(一)取得投資性房地產(chǎn)的主要會計處理 ?當投資性房地產(chǎn)被處置,或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得未來經(jīng)濟利益時,應當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。 ?企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損,應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。 ?例1:振華股份公司為了拓展經(jīng)營規(guī)模,2006年5月以銀行存款方式購得繁華商業(yè)街的一棟商務樓,并當即出租。該商務樓的購買價為300萬元,采用銀行轉賬支付。賬務處理為: 借:投資性房地產(chǎn) 3000000 ?貸:銀行存款 3000000 例2:振華股份公司2006年6月接受乙公司投入的土地使用權,該資產(chǎn)在乙公司的賬面價值為400萬元,雙方協(xié)商以評估價值作為投資價值確認標準,其評估價值為450萬元,振華股份公司取得該土地后,擬與適當時機轉讓。振華股份公司接受乙公司投資的賬務處理為: 借:投資性房地產(chǎn) 4500000 ? 貸:股本 4500000 例3:振華股份公司2006年5月31日購入一幢商務樓,用于對外出租,該商務樓的購置價為1680萬元,相關稅費10萬元,預計使用壽命40年,預計凈殘值10萬元,采用直線法折舊。2006年7月1日對外出租,年租金180萬元,每月收取租金一次。 ?根據(jù)上述情況,振華股份公司購入的商務樓符合投資性房地產(chǎn)的界定條件,該投資性房地產(chǎn)的入賬成本為:1680+101690(萬元),每月租金為:180/1215(萬元),每月的折舊費用為:(1690-10)/40/123.5(萬元)。 購置房地產(chǎn): 借:投資性房地產(chǎn) 16900000 ? 貸:銀行存款 16900000 收取租金: 借:銀行存款 150000 ? 貸:投資收益 150000 提取折舊: 借:投資收益 35000 ? 貸:累計折舊-投資性房地產(chǎn) 35000 例4:振華股份公司于2006年10月以2000萬元的價格對外轉讓2006年5月31日購入的該幢商務樓,已通過銀行轉賬收取轉讓價款。該商務樓采用成本模式進行后續(xù)計量,營業(yè)稅稅率為5%.轉讓商務樓的相關賬務處理為: 借:銀行存款 20000000 ? 累計折舊 210000(3.5萬6) ? 貸:投資性房地產(chǎn) 16900000 應交稅金?營業(yè)稅 1000000 投資收益 2310000 (二)投資性房地產(chǎn)計量模式的選擇及其存在的問題 1、大多數(shù)公司采用何種計量模式的現(xiàn)狀 我國上市企業(yè)已普遍設立投資性房地產(chǎn)科目,在已實施公允價值計價模式的上市企業(yè), 公允價值計價模式變更決策為這些企業(yè)帶來了巨大的積極影響。主要體現(xiàn)在: (1)極大地提升了企業(yè)利潤,改善了企業(yè)以往較差的經(jīng)營業(yè)績,甚至能夠幫助企業(yè)避免遭遇退市。 (2)改善企業(yè)報表中如資產(chǎn)規(guī)模、資產(chǎn)負債率等會計指標,增強債權人和投資者對企業(yè)償債能力、盈利能力的信心,有利于企業(yè)進一步融資以獲得發(fā)展。 如 ST 百花2004 年、2005 年連續(xù)兩年虧損,而且 2006 年也發(fā)布了預虧的報告, 作為一家以餐飲為主的上市企業(yè),ST 百花最后在年報中公司通過對投資性房地產(chǎn)選擇公允價值計價模式實現(xiàn)了凈利潤,從而避免了被退市的厄運。雖然企業(yè)實施新會計準則具有可觀的公允價值計價效應,然而直到 2009 年 10 月,上市企業(yè)的相關財務報告顯示,采用公允價值計價的企業(yè)數(shù)量仍很少。2、多數(shù)公司不采用公允價值模式的原因 我國設有投資性房地產(chǎn)科目的上市企業(yè)有關計量模式選擇企業(yè)的統(tǒng)計表,統(tǒng)計結果表明,上市企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計價的積極性不高, 與新會計準則推出前預測上市企業(yè)將廣泛采用公允價值計價的想法大相徑庭。 而影響公允價值計價模式選擇的主觀分析大部分上市企業(yè)不采用公允價值計價模式, 有兩方面原因,一是客觀因素的制約,限制了部分企業(yè)不能采用公允價值模式對其擁有的投資性房地產(chǎn)計價;二是管理層主觀選擇的影響, 即企業(yè)管理層的主觀偏好影響了其在計價模式上的選擇決策。制約上市企業(yè)公允價值計價模式選擇的客觀因素主要在于,公允價值計量準則的嚴格限制、變更計量模式的成本因素制約以及上市企業(yè)擁有的投資性房地產(chǎn)占總資產(chǎn)的價值比重較小。結合上市企業(yè)的情況,可以認為受上述因素制約而使得不能實施公允價值計價的企業(yè)數(shù)量實際很少。 原因在于:一是存在大量上市企業(yè)在市場交易活躍地區(qū)仍然采用原成本計價模式。 如北京、上海、廣東共有 240 余家持有投資性房地產(chǎn)的上市公司,雖然這些地方房地產(chǎn)交易活躍,卻也僅只有不到 4%的公司采用公允價值計價模式。 二是變更計價模式雖會增加公司的成本支出,但支出一般不大,往往在公司可接受的范圍。三是我國房地產(chǎn)市場價格波動大,采用公允價值模式下利潤不穩(wěn)定。四是減少管理層盈余管理。五,難以編制合并報表,增加利潤分配難度。由此可以認為,客觀因素的制約不是上市企業(yè)投資性房地產(chǎn)拒絕變更為公允價值計價模式的主要原因。 3、以公允價值計量投資性房地產(chǎn)存在的問題 (1)公允價值的合理性很難確定?，F(xiàn)行企業(yè)準則規(guī)定:采用公允價值計量的,應當同時滿足以下條件(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場;(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計。第十二條規(guī)定:“企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定,不得隨意變更。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價值模式轉為成本模式?！睆囊陨弦?guī)定可看出,公允價值模式雖然符合投資性房地產(chǎn)的計量特性,但是公允價值取得的合理性很難確定。首先要找到每一處房地產(chǎn)的活躍市場是相當困難的。其次同類或類似市場的判定也有很多的不確定因素。正因為所獲得估值相關信息的來源不同,計算方法各異,更存在對公允價值理解與具體測算上的疏漏,導致數(shù)據(jù)之間可比性很低。 (2)為節(jié)約評估成本等原因,一些上市公司沒有按規(guī)定及時調(diào)整公允價值。公允價值是動態(tài)的計量屬性,是面向現(xiàn)在和未來的,受時間、空間變化的影響較大。公允價值的運用使得會計信息能夠更加及時、全面地反映交易雙方所處的經(jīng)濟環(huán)境及其變化狀況。所以,對投資性房地產(chǎn)定期重新估值至關重要。通常而言,企業(yè)應在資產(chǎn)負債表中綜合考慮投資性房地產(chǎn)的市場狀況、折舊毀損情況、經(jīng)營用途變化等因素后對其公允價值進行相應的調(diào)整。這樣可以衡量企業(yè)資產(chǎn)真實的價值水平,有助于公司管理層和投資者做出明智的決定。但是,在實務中有些企業(yè)為節(jié)約評估成本或其他盈余管理目的,并沒有至少每年一次對房地產(chǎn)進行評估,或者是房地產(chǎn)市場上升時期調(diào)整頻繁,低落時期不按規(guī)定進行調(diào)整。 (3)一些上市公司采用公允價值模式是為了粉飾公司業(yè)績。新準則的出臺目的是會計報表能夠更加客觀的反映這部分資產(chǎn)的真實價值,保證信息的客觀性,為信息使用者提供決策有用的信息。但是,在實施的過程中企業(yè)實際所遵循的選擇標準更多地是考慮該模式的選擇對于企業(yè)業(yè)績及相關財務指標的影響,而不是準則的制定初衷。一些企業(yè)采用公允價值模式究其原因是為了使隱形凈資產(chǎn)化,運用公允價值來調(diào)節(jié)業(yè)績,增強投資者信心,免于退市。在防止停牌時。公允價值這根救命稻草的功能不可小覷。 (4)公允價值運用范圍偏大給上市公司留下了盈余操縱的空間。 現(xiàn)行企業(yè)準則規(guī)定:同一企業(yè)只能用一鐘模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量,不得同時采用兩種模式。這一規(guī)定沒有考慮房地產(chǎn)持有者的持有意圖對投資性房地產(chǎn)的影響,形成“一刀切”。例如:假設公司采用公允價值對所有房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。而企業(yè)用于出租得投資性房地產(chǎn),定期收入租金,租金在租賃期內(nèi)不變,即租金不受公允價值變動得影響。所以,在公司投資性房地產(chǎn)主要是用于出租的建筑物這種情況下,對這部分房地產(chǎn)采用公允價值模式計量,不僅會造成公允價值運用范圍偏大,還會加大投資性房地產(chǎn)受宏觀經(jīng)濟環(huán)境的影響程度,導致公司經(jīng)營業(yè)績波動較大,增加了公司業(yè)績的不穩(wěn)定性,有可能掩蓋管理層的實際經(jīng)營狀況和管理能力,經(jīng)營風險和財務風險增大。 4、投資性房地產(chǎn)公允價值模式運用建議及改進設想 (1)按照持有意圖對投資性房地產(chǎn)重新分類,適度縮小公允價值運用范圍。確定房地產(chǎn)應采用的計量模式時,所有者的持有者意圖是首先應當考慮的因素。而現(xiàn)行準則忽視了這一點,僅僅強調(diào)了公允價值的外部適用條件。鑒于此,可以按照持有意圖對投資性房地產(chǎn)進行重新分類,并嚴格不同持有意圖房地產(chǎn)間轉換條件。按持有意圖分類更符合資產(chǎn)帶給企業(yè)的實際價值?？梢蕴岣邥嬓畔⒌南嚓P性,也符合實質重于形式原則。不過這樣一來,企業(yè)就可以同時采用兩種計量模式對投資性房地產(chǎn)進行核算,可能會給企業(yè)根據(jù)市場情況頻繁轉換計量模式,進行盈余管理帶來可操控余地,給證?監(jiān)管方面帶來不利影響。但是,通過嚴格轉換條件,加大了企業(yè)頻繁轉換成本,抵消了頻繁轉換帶來的盈余誘惑,迫使企業(yè)對投資性房地產(chǎn)謹慎分類和轉換。 (2)加強公允價值理論研究并制定其計量準則,合理確定和評估公允價值。我國應借鑒美國公允價值準則的成功經(jīng)驗,盡早推出適合我國國情的具有操作性的公允價值計量理論和應用指南,對投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量模式進行明確規(guī)定及詳細說明,使得在實務中能夠正確運用。 (3)規(guī)范房地產(chǎn)市場,加強房地產(chǎn)信息系統(tǒng)建設,完善房地產(chǎn)價格體系,降低公允價值評估成本。建立一個完整、公開的市場,使得房地產(chǎn)價格適當合理回調(diào),形成真實、準確地房地產(chǎn)價格,為公允價值計量模式的應用創(chuàng)建良好的環(huán)境,同時,我國應加快建設全國房地產(chǎn)市場價格信息庫,并將其公開,以便會計人員及評估人員能夠在給投資性房地產(chǎn)定價時選擇適當?shù)膮⒖紨?shù)據(jù),也可以降低公允價值評估的成本。 (4)適當放寬編制合并財務報表的條件。編制合并報表時,對納入合并范圍的各企業(yè),集團內(nèi)部母公司與有投資性房地產(chǎn)的子公司所采用的計量模式不一致的情況下,主要企業(yè)采用公允價值計量模式,允許在其他按成本模式計量的子公司的財務報表該項目不進行統(tǒng)一的會計調(diào)整,作為原規(guī)定的特殊情況處理,并增加相關信息披露。(5)強化外部監(jiān)管,端正個別企業(yè)公允價值的使用意圖。良好的市場環(huán)境有利于公允價值的取得。證?市場的監(jiān)管機構在很大程度上提高了公司運作的透明度,加大了對舞弊的查處力度,將逐漸形成以市場規(guī)則為主,相關政府機構監(jiān)管為輔的機制。這樣才會為公允價值的運用提供適宜的“土壤”,企業(yè)能夠根據(jù)自身的需要取得合理的公允價值。 結 論 綜上所述,新會計準則的出臺,目的是為了加強會計報表更客觀地反映該部分資產(chǎn)的價值,為信息需求者提供決策有用的信息。同時,準則將投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量基本模式定為成本模式,對公允價值模式作了限制性使用,又說明了準則的制定充分考慮到市場經(jīng)濟的發(fā)展程度,在一定程度上避免了利用公允價值操縱利潤。由于兩種計量模式對企業(yè)各項指標的影響有較大差異,因此,房地產(chǎn)企業(yè)在選擇投資性房地產(chǎn)計量模式時,應充分考慮該模式對企業(yè)業(yè)績、財務指標、稅收負擔的綜合影響,權衡利弊,謹慎選擇計量模式。投資性房地產(chǎn)變更為公允價值計價模式能為上市企業(yè)帶來巨大的積極效應, 但上市企業(yè)采用公允價值對投資性房地產(chǎn)計價的總體數(shù)量仍然很有限。 客觀因素制約是一方面的原因, 更主要的原因在于上市企業(yè)管理層出于最大化自身利益的考慮而偏向于采用原始成本計價模式。 隨著新會計準則的繼續(xù)推行及企業(yè)融資要求的現(xiàn)(如企業(yè)需股權再融資或進行債務融資)或經(jīng)營情況的變化(如面臨退市壓力),在完善目前公允價值計量模式存在的各種問題后,相信將會有更多的上市企業(yè)陸續(xù)將投資性房地產(chǎn)成本計價模式轉變?yōu)楣蕛r值計價模式,這是新會計準則實施的必然結果。 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在這其中,特別要感謝我的論文導師康小蘭老師。在我論文寫作期間,給予了許多幫助。本論文是在她的悉心指導下完成的。老師淵博的專業(yè)知識,嚴謹?shù)闹螌W態(tài)度,精益求精的工作作風,誨人不倦的高尚師德,嚴以律己、寬以待人的崇高風范,樸實無華、平易近人的人格魅力對我影響深遠。不僅使我樹立了遠大的學術目標、掌握了基本的研究方法,還使我明白了許多待人接物與為人處世的道理。本論文從選題到完成提綱以及之后初稿、復稿的修改,他都給予了我啟發(fā)性的指導,讓我可以擺脫困境,最終完成這篇論文。這篇論文傾注了導師大量的心血。在此,謹向康老師表示崇高的敬意和衷心的感謝!最后,我希望將在南昌商學院學習的結束作為我人生新的起點。在以后的工作生活中運用所學的知識回報家人,回報母校,回報社會。