注冊會計師 基礎(chǔ)班 審計 第十三章 風(fēng)險評估

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1、2011年注冊會計師考試輔導(dǎo) 審計 第十三章風(fēng)險評估考情分析：本章屬于審計教材中最重要的章節(jié)，本章的內(nèi)容將要貫穿整個審計過程的始終，考試中也是屬于分值極高的章節(jié)，連續(xù)四年都有相關(guān)的綜合題目體現(xiàn)了本章的內(nèi)容。此外，本章還可以結(jié)合其他章節(jié)內(nèi)容考察簡答題等等。學(xué)習(xí)建議：至少學(xué)習(xí)三遍以上，第一遍，聽故事（特別是第三節(jié)），第二遍，聽內(nèi)容，第三遍，聽理念，抓考點。最終要把握風(fēng)險評估的實質(zhì)，重點關(guān)注其基本理念的應(yīng)用。針對簡答、綜合題等主觀題目，其次也要關(guān)注客觀題目。 第一節(jié)風(fēng)險評估概述一、出臺審計風(fēng)險準(zhǔn)則的背景二、審計風(fēng)險準(zhǔn)則的特點審計風(fēng)險準(zhǔn)則有以下特點：1.要求注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)境。2.要

2、求注冊會計師在審計的所有階段都要實施風(fēng)險評估程序。注冊會計師應(yīng)當(dāng)將識別的風(fēng)險與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系，實施更為嚴(yán)格的風(fēng)險評估程序，不得未經(jīng)過風(fēng)險評估，直接將風(fēng)險設(shè)定為高水平。3.要求注冊會計師將識別和評估的風(fēng)險與實施的審計程序掛鉤。4.要求注冊會計師針對重大的各類交易、賬戶余額和披露實施實質(zhì)性程序。5.要求注冊會計師將識別、評估和應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。三、對風(fēng)險評估的作用了解被審計單位及其環(huán)境是必要程序，特別是為注冊會計師在下列關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)：1.確定重要性水平，并隨著審計工作的進程評估對重要性水平的判斷是否仍然適當(dāng)；2.

3、考慮會計政策的選擇和運用是否恰當(dāng)，以及財務(wù)報表的列報是否適當(dāng)；3.識別需要特別考慮的領(lǐng)域，包括關(guān)聯(lián)方交易、管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性，或交易是否具有合理的商業(yè)目的等；4.確定在實施分析程序時所使用的預(yù)期值；5.設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平；6.評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。了解被審計單位及其環(huán)境是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定需要了解被審計單位及其環(huán)境的程度。為什么要評估重大錯報風(fēng)險？回憶審計風(fēng)險模型：審計風(fēng)險重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險注冊會計師評估重大錯報風(fēng)險時：（1）財務(wù)報表層次（2）各類

4、交易、賬戶余額、披露認(rèn)定層次可以了解、評估，但由于不能改變其客觀因素，因此不能改變重大錯報風(fēng)險。公式變形：檢查風(fēng)險審計風(fēng)險/重大錯報風(fēng)險 第二節(jié)風(fēng)險評估程序、信息來源以及項目組內(nèi)部的討論一、風(fēng)險評估程序和信息來源注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，目的是為了識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。為了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序稱為“風(fēng)險評估程序”。注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列風(fēng)險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境：（1）詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員；（2）分析程序；（3）觀察和檢查。1.詢問被審計單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員注冊會計師可以考慮向管理層和財務(wù)負(fù)責(zé)人詢問下列事項：（1）管理層所關(guān)注

5、的主要問題。如新的競爭對手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的稅收法規(guī)的實施以及經(jīng)營目標(biāo)或戰(zhàn)略的變化等。（2）被審計單位最近的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量（3）可能影響財務(wù)報告的交易和事項，或者目前發(fā)生的重大會計處理問題。如重大的購并事宜等。（4）被審計單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等。2.實施分析程序分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動和關(guān)系。如果發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A(yù)期到的關(guān)系，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在識別重大錯報風(fēng)險時考慮這些

6、比較結(jié)果。如果使用了高度匯總的數(shù)據(jù)，實施分析程序的結(jié)果僅可能初步顯示財務(wù)報表存在重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將分析結(jié)果連同識別重大錯報風(fēng)險時獲取的其他信息一并考慮3.觀察和檢查觀察和檢查程序可以支持對管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果，并可提供有關(guān)被審計單位及其環(huán)境的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列觀察和檢查程序。（1）觀察被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動。例如，觀察被審計單位人員正在從事的生產(chǎn)活動和內(nèi)部控制活動，增加注冊會計師對被審計單位人員如何進行生產(chǎn)經(jīng)營活動及實施內(nèi)部控制的了解。（2）檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊。例如，檢查被審計單位的經(jīng)營計劃、策略、章程，與其他單位簽訂的合同、協(xié)議，各業(yè)務(wù)流程操作指引

7、和內(nèi)部控制手冊等，了解被審計單位組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度的建立健全情況。（3）閱讀由管理層和治理層編制的報告。（4）實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和廠房設(shè)備。（5）追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。這是注冊會計師了解被審計單位業(yè)務(wù)流程及其相關(guān)控制時經(jīng)常使用的審計程序。通過追蹤某筆或某幾筆交易在業(yè)務(wù)流程中如何生成、記錄、處理和報告，以及相關(guān)內(nèi)部控制如何執(zhí)行，注冊會計師可以確定被審計單位的交易流程和相關(guān)控制是否與之前通過其他程序所獲得的了解一致，并確定相關(guān)控制是否得到執(zhí)行?！纠}單選題】（2007年）C注冊會計師負(fù)責(zé)對丙公司207年度財務(wù)報表進行審計。在考慮重要性和審計風(fēng)險時，C

8、注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在進行風(fēng)險評估時，C注冊會計師通常采用的審計程序是（）。A.將財務(wù)報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對B.實施分析程序以識別異常的交易或事項，以及對財務(wù)報表和審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢C.對應(yīng)收賬款進行函證D.以人工方式或使用計算機輔助審計技術(shù)，對記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算準(zhǔn)確性進行核對答疑編號2212130101正確答案B答案解析在風(fēng)險評估時，審計人員常用的審計程序有詢問被審計管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員、實施分析程序、觀察和檢查。選項A是實質(zhì)性程序；選項B是在風(fēng)險評估程序時運用的分析程序；選項C是實質(zhì)性程序；選項D是實質(zhì)性程序，所以正確的答案是選項B

9、?！纠}多選題】（2009年原）A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司208年度財務(wù)的報表進行審計。在實施風(fēng)險評估程序時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在了解被審計單位及其環(huán)境時，A注冊會計師可能實施的風(fēng)險評估程序有（）。A.詢問甲公司管理層和內(nèi)部其他人員B.實地查看甲公司生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備C.檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊D.重新執(zhí)行內(nèi)部控制答疑編號2212130102正確答案ABC答案解析風(fēng)險評估程序包括詢問、觀察和檢查、分析程序，所以選項ABC正確。選項D是控制測試程序。二、其他審計程序和信息來源1.其他審計程序除了采用上述程序從被審計單位內(nèi)部獲取信息以外，如果根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為從被

10、審計單位外部獲取的信息有助于識別重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施其他審計程序以獲取這些信息。2.其他信息來源（1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在客戶接受或保持過程中獲取的信息，以及向被審計單位提供其他服務(wù)所獲得的經(jīng)驗是否有助于識別重大錯報風(fēng)險。（2）注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮向被審計單位提供其他服務(wù)（如執(zhí)行中期財務(wù)報表審閱業(yè)務(wù)）所獲得的經(jīng)驗是否有助于識別重大錯報風(fēng)險。（3）對于連續(xù)審計業(yè)務(wù)，如果擬利用以往與被審計單位交往的經(jīng)驗和以前審計中實施審計程序獲取的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定被審計單位及其環(huán)境自以前審計后是否已發(fā)生變化，進而可能影響這些信息對本期審計的相關(guān)性。（4）但值得注意的是，被審計單位或其環(huán)境的變化

11、可能導(dǎo)致此類信息在本期審計中已不具有相關(guān)性。在這種情況下，注冊會計師需要實施詢問和其他適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍ㄈ绱┬袦y試），以確定該變化是否可能影響此類信息在本期審計中的相關(guān)性。需要說明的是，注冊會計師從六個方面了解被審計單位及其環(huán)境，但注冊會計師無需在了解每個方面時都實施以上所有的風(fēng)險評估程序。例如，在了解內(nèi)部控制時通常不用分析程序。但是，在對被審計單位及其環(huán)境獲取了解的整個過程中，注冊會計師通常會實施上述所有的風(fēng)險評估程序。三、項目組內(nèi)部的討論（一般了解）（一）討論的目標(biāo)項目組內(nèi)部的討論為項目組成員提供了交流信息和分享見解的機會。項目組通過討論可以使成員更好地了解在各自負(fù)責(zé)的領(lǐng)域中，由于舞弊或錯誤

12、導(dǎo)致財務(wù)報表重大錯報的可能性，并了解各自實施審計程序的結(jié)果如何影響審計的其他方面，包括對確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排范圍的影響。【例題多選題】（2009年原）A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司208年度財務(wù)報表進行審計。在組織項目組討論時，A注冊會計師遇到下列事項請代為做出正確的專業(yè)判斷。A注冊會計師組織項目組討論的主要目的有（）。A.強調(diào)遵守職業(yè)道德的必要性B.按照時間預(yù)算完成審計工作C.分享對甲公司及其環(huán)境了解所形成的見解D.考慮甲公司由于舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性答疑編號2212130103正確答案BCD答案解析項目組內(nèi)部的討論發(fā)生在審計業(yè)務(wù)執(zhí)行過程中，主要是希望通過討論為項目組成員提供交流信

13、息和分享見解的機會，所以選項BCD是正確的。（二）討論的內(nèi)容項目組應(yīng)當(dāng)討論被審計單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域以及發(fā)生錯報的方式。特別是由于舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性?！纠}多選題】（2009年原）（重點掌握）A注冊會計師組織項目組討論的主要內(nèi)容有（）。A.管理層是否傾向于高估或低估收入B.管理層是否存在嚴(yán)重誠信問題C.會計政策是否發(fā)生重大變化D.甲公司是否面臨重大的經(jīng)營風(fēng)險答疑編號2212130104正確答案ABCD答案解析項目組應(yīng)當(dāng)討論被審計單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域以及發(fā)生錯報的方式，特別是由于舞弊導(dǎo)致重大錯報的可能性。選項A是財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的方式

14、；選項B、C屬于財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域；選項D是被審計單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險，所以本題的答案應(yīng)該是ABCD。（三）參與討論的人員注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷確定項目組內(nèi)部參與討論的成員。項目組的關(guān)鍵成員應(yīng)當(dāng)參與討論，如果項目組需要擁有信息技術(shù)或其他特殊技能的專家，這些專家也應(yīng)參與討論。參與討論人員的范圍受項目組成員的職責(zé)經(jīng)驗和信息需要的影響。例如，在跨地區(qū)審計中，每個重要地區(qū)項目組的關(guān)鍵成員應(yīng)該參加討論。不要求所有成員每次都參與項目組的討論?！纠}多選題】（2009年原）A注冊會計師應(yīng)當(dāng)要求參與項目組討論的人員有（）。A.項目負(fù)責(zé)人B.關(guān)鍵審計人員C.聘請的特定領(lǐng)域?qū)＜褼.項目質(zhì)量控制復(fù)核人員答

15、疑編號2212130105正確答案ABC答案解析參加項目組討論的人員是項目組的關(guān)鍵成員，如果項目組需要擁有信息技術(shù)或其他特殊技能的專家，這些專家也應(yīng)當(dāng)參與討論。選項AB是項目組關(guān)鍵成員，選項C屬于聘請的特定領(lǐng)域的專家。選項D不是項目組成員，因為項目質(zhì)量控制復(fù)核人員不得是項目組成員，所以不選擇。（四）討論的時間和方式項目組應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計的具體情況，在整個審計過程中持續(xù)交換有關(guān)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報可能性的信息。項目組在討論時應(yīng)當(dāng)強調(diào)在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑，警惕可能發(fā)生重大錯報的跡象，并對這些跡象進行嚴(yán)格追蹤。項目組還可以根據(jù)實際情況，討論其他重要事項。 第三節(jié)了解被審計單位及其環(huán)境一、總體要求

16、（一）了解被審計單位及其環(huán)境的主要內(nèi)容注冊會計師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解被審計單位及其環(huán)境：（1）相關(guān)行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；（2）被審計單位的性質(zhì)；（3）被審計單位對會計政策的選擇和運用；（4）被審計單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及可能導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險的相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險；（5）對被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價；（6）被審計單位的內(nèi)部控制。上述第（1）項是被審計單位的外部環(huán)境，第（2）項至第（4）項以及第（6）項是被審計單位的內(nèi)部因素，第（5）項則既有外部因素也有內(nèi)部因素。二、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素（宏觀、總體的評估）（一）行業(yè)狀況了解行業(yè)狀況有助于注冊會計師識別與被審計

17、單位所處行業(yè)有關(guān)的重大錯報風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的行業(yè)狀況，主要包括：（1）所處行業(yè)的市場供求與競爭，包括市場需求、生產(chǎn)能力和價格競爭；（2）生產(chǎn)經(jīng)營的季節(jié)性和周期性；（3）與被審計單位產(chǎn)品相關(guān)的生產(chǎn)技術(shù)；（4）能源供應(yīng)與成本；（5）行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計數(shù)據(jù)。具體而言，注冊會計師可能需要了解以下情況：（讀懂，但一定不要背）1.被審計單位所處行業(yè)的總體發(fā)展趨勢是什么？2.處于哪一發(fā)展階段，如起步、快速成長、成熟或衰退階段？3.所處市場的需求、市場容量和價格競爭如何？4.該行業(yè)是否受經(jīng)濟周期波動的影響，以及采取了什么行動使波動產(chǎn)生的影響最小化？5.該行業(yè)受技術(shù)發(fā)展影響的程度如何？6.是

18、否開發(fā)了新的技術(shù)？7.能源消耗在成本中所占比重，能源價格的變化對成本的影響？8.誰是被審計單位最重要的競爭者，他們各自所占的市場份額是多少？9.被審計單位與其競爭者相比主要的競爭優(yōu)勢是什么？10.被審計單位業(yè)務(wù)的增長率和財務(wù)業(yè)績與行業(yè)的平均水平及主要競爭者相比如何，存在重大差異的原因是什么？11.競爭者是否采取了某些行動，如購并活動、降低銷售價格、開發(fā)新技術(shù)等，從而對被審計單位的經(jīng)營活動產(chǎn)生影響？（二）法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位所處的法律環(huán)境及監(jiān)管環(huán)境，主要包括：（1）會計原則和行業(yè)特定慣例；（2）受管制行業(yè)的法規(guī)框架；（3）對被審計單位經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)，包括

19、直接的監(jiān)管活動；（4）稅收政策（關(guān)于企業(yè)所得稅和其他稅種的政策）；（5）目前對被審計單位開展經(jīng)營活動產(chǎn)生影響的政府政策，如貨幣政策（包括外匯管制）、財政政策、財政刺激措施（如政府援助項目）、關(guān)稅或貿(mào)易限制政策等；（6）影響行業(yè)和被審計單位經(jīng)營活動的環(huán)保要求。（三）其他外部因素注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解影響被審計單位經(jīng)營的其他外部因素，主要包括（1）總體經(jīng)濟情況、（2）利率、（3）融資的可獲得性、（4）通貨膨脹水平或幣值變動等。（四）了解的重點和程度注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮將了解的重點放在對被審計單位的經(jīng)營活動可能產(chǎn)生重要影響的關(guān)鍵外部因素以及與前期相比發(fā)生的重大變化上。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位所在行業(yè)的

20、業(yè)務(wù)性質(zhì)或監(jiān)管程度是否可能導(dǎo)致特定的重大錯報風(fēng)險，考慮項目組是否配備了具有相關(guān)知識和經(jīng)驗的成員。三、被審計單位的性質(zhì)（一）所有權(quán)結(jié)構(gòu)對被審計單位所有權(quán)結(jié)構(gòu)的了解有助于注冊會計師識別關(guān)聯(lián)方關(guān)系并了解被審計單位的決策過程。同時，注冊會計師可能需要對其控股母公司（股東）的情況作進一步的了解，包括控股母公司的所有權(quán)性質(zhì)，管理風(fēng)格及其對被審計單位經(jīng)營活動及財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響；控股母公司與被審計單位在資產(chǎn)、業(yè)務(wù)、人員、機構(gòu)、財務(wù)等方面是否分開，是否存在占用資金等情況；控股母公司是否施加壓力，要求被審計單位達到其設(shè)定的財務(wù)業(yè)績目標(biāo)。（二）治理結(jié)構(gòu)良好的治理結(jié)構(gòu)可以對被審計單位的經(jīng)營和財務(wù)運作實施有效的監(jiān)

21、督，從而降低財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的治理結(jié)構(gòu)。例如，董事會的構(gòu)成情況、董事會內(nèi)部是否有獨立董事；治理結(jié)構(gòu)中是否設(shè)有審計委員會或監(jiān)事會及其運作情況。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮治理層是否能夠在獨立于管理層的情況下對被審計單位事務(wù)（包括財務(wù)報告）作出客觀判斷。（三）組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致某些特定的重大錯報風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的組織結(jié)構(gòu)，考慮復(fù)雜組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險，包括財務(wù)報表合并、商譽攤銷和減值、長期股權(quán)投資核算以及特殊目的實體核算等問題。（四）經(jīng)營活動了解被審計單位經(jīng)營活動有助于注冊會計師識別預(yù)期在財務(wù)報表中反映的主要交易類別、重要賬戶余

22、額和列報。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的經(jīng)營活動。主要包括：（銷售收款循環(huán)、采購付款循環(huán)，生產(chǎn)循環(huán)等）7.生產(chǎn)設(shè)施、倉庫的地理位置及辦公地點。8.關(guān)鍵客戶。例如，銷售對象是少量的大客戶還是眾多的小客戶；是否有被審計單位高度依賴的特定客戶（如超過銷售總額的10%的顧客）；是否有造成高回收性風(fēng)險的若干客戶或客戶類別（如正處在一個衰退市場中的客戶）；是否與某些客戶訂立了不尋常的銷售條款或條件。9.重要供應(yīng)商。例如，是否簽訂長期供應(yīng)合同；原材料供應(yīng)的可靠性和穩(wěn)定性；付款條件；以及原材料是否受重大價格變動的影響。（五）投資活動了解被審計單位投資活動有助于注冊會計師關(guān)注被審計單位在經(jīng)營策略和方向上的重大變

23、化。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的投資活動。主要包括：1.近期擬實施或已實施的并購活動與資產(chǎn)處置情況，包括業(yè)務(wù)重組或某些業(yè)務(wù)的終止。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解并購活動如何與被審計單位目前的經(jīng)營業(yè)務(wù)相協(xié)調(diào)，并考慮他們是否會引發(fā)進一步的經(jīng)營風(fēng)險。2.證券投資、委托貸款的發(fā)生與處置。3.資本性投資活動，包括固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)投資，近期或計劃發(fā)生的變動，以及重大的資本承諾等。4.不納入合并范圍的投資。例如，聯(lián)營、合營或其他投資，包括近期計劃的投資項目。（六）籌資活動了解被審計單位籌資活動有助于注冊會計師評估被審計單位在融資方面的壓力，并進一步考慮被審計單位在可預(yù)見未來的持續(xù)經(jīng)營能力。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單

24、位的籌資活動。主要包括：1.債務(wù)結(jié)構(gòu)和相關(guān)條款，包括擔(dān)保情況及表外融資。例如，獲得的信貸額度是否可以滿足營運需要；得到的融資條件及利率是否與競爭對手相似，如不相似，原因何在；是否存在違反借款合同中限制性條款的情況；是否承受重大的匯率與利率風(fēng)險。2.主要子公司和聯(lián)營企業(yè)（無論是否處在合并范圍內(nèi)）。3.實際受益方及關(guān)聯(lián)方。4.衍生金融工具的運用。（七）財務(wù)報告，例如：1.會計政策和行業(yè)特定慣例，包括特定行業(yè)的重要活動（如銀行業(yè)的貸款和投資、醫(yī)藥行業(yè)的研究與開發(fā)活動）；2.收入確認(rèn)慣例；3.公允價值會計核算；4.外幣資產(chǎn)、負(fù)債與交易；5.異?；驈?fù)雜交易（包括在有爭議或新興領(lǐng)域的交易）的會計處理（如對

25、以股票為基準(zhǔn)的薪酬的會計處理）。四、被審計單位對會計政策的選擇和運用（一）重大和異常交易的會計處理方法（二）在缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識、有爭議的或新興領(lǐng)域采用重要會計政策產(chǎn)生的影響在缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識的領(lǐng)域，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計單位選用了哪些會計政策，為什么選用這些會計政策以|及選用這些會計政策產(chǎn)生的影響。（三）會計政策的變更如果被審計單位變更了重要的會計政策，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮變更的原因及其適當(dāng)性，即考慮：1.會計政策變更是否是法律、行政法規(guī)或者適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度要求的變更；2.會計政策變更是否能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。除此之外，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)關(guān)注會計政策的變更是否得到

26、充分披露。（四）新頒布的財務(wù)報告準(zhǔn)則、法律法規(guī)，以及被審計單位何時采用、如何采用這些規(guī)定例如，新的企業(yè)會計準(zhǔn)則自2007年1月1日起在上市公司施行，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。注冊會計師應(yīng)考慮被審計的上市公司是否已按照新會計準(zhǔn)則的要求，做好銜接調(diào)整工作，并收集執(zhí)行新會計準(zhǔn)則需要的信息資料。除上述與會計政策的選擇利運用相關(guān)的事項外，注冊會計師還應(yīng)對被審計單位下列與會計政策運用相關(guān)的情況予以關(guān)注：1.是否采用激進的會計政策、方法、估計和判斷；2.財會人員是否擁有足夠的運用會計準(zhǔn)則的知識、經(jīng)驗和能力；3.是否擁有足夠的資源支持會計政策的運用，如人力資源及培訓(xùn)、信息技術(shù)的采用、數(shù)據(jù)和信息的采集等。五、被審計單

27、位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險（一）目標(biāo)、戰(zhàn)略與經(jīng)營風(fēng)險目標(biāo)是企業(yè)經(jīng)營活動的指針。企業(yè)管理層或治理層一般會根據(jù)企業(yè)經(jīng)營面臨的外部環(huán)境和內(nèi)部各種因素，制定合理可行的經(jīng)營目標(biāo)。戰(zhàn)略是企業(yè)管理層為實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)采用的總體層面的策略和方法。為了實現(xiàn)某一既定的經(jīng)營目標(biāo)，企業(yè)可能有多個可行戰(zhàn)略。經(jīng)營風(fēng)險源于對被審計單位實現(xiàn)目標(biāo)和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動，或源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)和戰(zhàn)略。管理層有責(zé)任識別和應(yīng)對這些風(fēng)險。不能隨環(huán)境的變化而作出相應(yīng)的調(diào)整固然可能產(chǎn)生經(jīng)營風(fēng)險。但是，在調(diào)整的過程中也可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險。（二）經(jīng)營風(fēng)險對重大錯報風(fēng)險的影響經(jīng)營風(fēng)險與財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險是既有聯(lián)系又相互區(qū)別的

28、兩個概念。前者比后者范圍更廣。注冊會計師了解被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險有助于其識別財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險。但并非所有的經(jīng)營風(fēng)險都與財務(wù)報表相關(guān)，注冊會計師沒有責(zé)任識別或評估對財務(wù)報表沒有影響的經(jīng)營風(fēng)險。經(jīng)營風(fēng)險可能對各類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定層次或財務(wù)報表層次產(chǎn)生直接影響。（三）被審計單位的風(fēng)險評估過程管理層通常制定識別和應(yīng)對經(jīng)營風(fēng)險的策略，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的風(fēng)險評估過程。此類風(fēng)險評估過程是被審計單位內(nèi)部控制的組成部分。六、被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量和評價被審計單位管理層經(jīng)常會衡量和評價關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)（包括財務(wù)和非財務(wù)的）、預(yù)算及差異分析、分部信息和分支機構(gòu)、部門或其他層次的業(yè)績報告以及與

29、競爭對手的業(yè)績比較。此外，外部機構(gòu)也會衡量和評價被審計單位的財務(wù)業(yè)績，如分析師的報告和信用評級機構(gòu)的報告。（一）了解的主要方面在了解被審計單位財務(wù)業(yè)績衡量和評價情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注下列信息：1.關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)（財務(wù)或非財務(wù)的）、關(guān)鍵比率、趨勢和經(jīng)營統(tǒng)計數(shù)據(jù)；2.同期財務(wù)業(yè)績比較分析；3.預(yù)算、預(yù)測、差異分析，分部信息與分部、部門或其他不同層次的業(yè)績報告；4.員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策；5.被審計單位與競爭對手的業(yè)績比較（二）關(guān)注內(nèi)部財務(wù)業(yè)績衡量的結(jié)果內(nèi)部財務(wù)業(yè)績衡量可能顯示未預(yù)期到的結(jié)果或趨勢。在這種情況下，管理層通常會進行調(diào)查并采取糾正措施。與內(nèi)部財務(wù)業(yè)績衡量相關(guān)的信息可能顯示財務(wù)報表

30、存在錯報風(fēng)險，（三）考慮財務(wù)業(yè)績衡量指標(biāo)的可靠性如果擬利用被審計單位內(nèi)部信息系統(tǒng)生成的財務(wù)業(yè)績衡量指標(biāo)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)信息是否可靠，以及利用這些信息是否足以實現(xiàn)審計目標(biāo)。需要強調(diào)的是，注冊會計師了解被審計單位財務(wù)業(yè)績的衡量與評價，是為了考慮管理層是否面臨實現(xiàn)某些關(guān)鍵財務(wù)業(yè)績指標(biāo)的壓力。這些壓力既可能源于需要達到市場分析師或股東的預(yù)期，也可能產(chǎn)生于達到獲得股票期權(quán)或管理層和員工獎金的目標(biāo)。受壓力影響的人員可能是高級管理人員（包括董事會）也可能是可以操縱財務(wù)報表的其他經(jīng)理人員，如子公司或分支機構(gòu)管理層可能為達到獎金目標(biāo)操縱財務(wù)報表。 第四節(jié)了解被審計單位的內(nèi)部控制一、內(nèi)部控制的含義和要素內(nèi)

31、部控制是被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計與執(zhí)行的政策及程序。可以從以下幾方面理解內(nèi)部控制：1.內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證：（1）財務(wù)報告的可靠性，這一目標(biāo)與管理層履行財務(wù)報告編制責(zé)任密切相關(guān)；（2）經(jīng)營的效率和效果，即經(jīng)濟有效地使用企業(yè)資源，以最優(yōu)方式實現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)；（3）遵守適用的法律法規(guī)的要求，即在法律法規(guī)的框架下從事經(jīng)營活動。2.設(shè)計和實施內(nèi)部控制的責(zé)任主體是治理層、管理層和其他人員，組織中的每一個人都對內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。3.實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的手段是設(shè)計和執(zhí)行控制政策和程序。內(nèi)部控制包括下列要素：（1）控制環(huán)境；（

32、2）風(fēng)險評估過程；（3）信息系統(tǒng)與溝通；（4）控制活動。（5）對控制的監(jiān)督。注冊會計師可以使用不同的框架和術(shù)語描述內(nèi)部控制的不同方面，但必須涵蓋上述內(nèi)部控制五個要素所涉及的各個方面?！纠}單選題】（2009年新）A注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司208年度財務(wù)報表。在了解內(nèi)部控制時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在下列各項中，不屬于內(nèi)部控制要素的是（）。A.控制風(fēng)險B.控制活動C.對控制的監(jiān)督D.控制環(huán)境答疑編號2212130301正確答案A答案解析本題考核內(nèi)部控制要素。內(nèi)部控制包括下列要素：控制環(huán)境；風(fēng)險評估程序；信息系統(tǒng)與溝通；控制活動；對控制的監(jiān)督。所以選項A不屬于內(nèi)部控制

33、的要素。二、與審計相關(guān)的控制注冊會計師需要了解和評價的內(nèi)部控制只是與財務(wù)報表審計相關(guān)的內(nèi)部控制，并非被審計單位所有的內(nèi)部控制。（一）為實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性目標(biāo)設(shè)計和實施的控制與審計相關(guān)的控制，包括被審計單位為實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性目標(biāo)設(shè)計和實施的控制。注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，考慮一項控制單獨或連同其他控制是否與評估重大錯報風(fēng)險以及針對評估的風(fēng)險設(shè)計和實施進一步審計程序有關(guān)。（二）其他與審計相關(guān)的控制1.如果在設(shè)計和實施進一步審計程序時擬利用被審計單位內(nèi)部生成的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮用以保證該信息完整性和準(zhǔn)確性的控制可能與審計相關(guān)。2.如果用以保證經(jīng)營效率、效果的控制以及對法律法規(guī)遵守的控制與實

34、施審計程序時評價或使用的數(shù)據(jù)相關(guān)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮這些控制可能與審計相關(guān)。例如，對于某些非財務(wù)數(shù)據(jù)（如生產(chǎn)統(tǒng)計數(shù)據(jù)）的控制，如果注冊會計師在實施分析程序時使用這些數(shù)據(jù)，這些控制就可能與審計相關(guān)。3.被審計單位通常有一些與審計無關(guān)的控制，注冊會計師無需對其加以考慮。4.用以保護資產(chǎn)的內(nèi)部控制可能包括與實現(xiàn)財務(wù)報告可靠性和經(jīng)營效率、效果目標(biāo)相關(guān)的控制。注冊會計師在了解保護資產(chǎn)的內(nèi)部控制各項要素時，可僅考慮其中與財務(wù)報告可靠性目標(biāo)相關(guān)的控制。例如，保護存貨安全的控制可能與審計相關(guān)，但在生產(chǎn)中防止材料浪費的控制通常就與審計不相關(guān)，只有所用材料的成本沒有在財務(wù)報表中如實反映，才會影響財務(wù)報表的可靠性。

35、三、對內(nèi)部控制了解的深度對內(nèi)部控制了解的深度，是指在了解被審計單位及其環(huán)境時對內(nèi)部控制了解的程度。包括評價控制的設(shè)計，并確定其是否得到執(zhí)行，但不包括對控制是否得到一貫執(zhí)行的測試?！纠}單選題】（2009年原）A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司208年度財務(wù)報表進行審計，在了解內(nèi)部控制時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在了解內(nèi)部控制時，A注冊會計師通常不實施的審計程序是（）。A.了解控制活動是否得到執(zhí)行B.了解內(nèi)部控制的設(shè)計C.記錄了解的內(nèi)部控制D.尋找內(nèi)部控制運行中的缺陷答疑編號2212130302正確答案D答案解析選項D屬于控制測試中測試控制執(zhí)行有效性需要考慮的。（一）評價控制的

36、設(shè)計1.注冊會計師在了解內(nèi)部控制時，應(yīng)當(dāng)評價控制的設(shè)計，并確定其是否得到執(zhí)行。評價控制的設(shè)計是指考慮一項控制單獨或連同其他控制是否能夠有效防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報?？刂频玫綀?zhí)行是指某項控制存在且被審計單位正在使用。2.設(shè)計不當(dāng)?shù)目刂瓶赡鼙砻鲀?nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計師在確定是否考慮控制得到執(zhí)行時，應(yīng)當(dāng)首先考慮控制的設(shè)計。如果控制設(shè)計不當(dāng)，不需要再考慮控制是否得到執(zhí)行?！纠}單選題】（2009年原）A注冊會計師負(fù)責(zé)對甲公司208年度財務(wù)報表進行審計，在了解內(nèi)部控制時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。在了解甲公司內(nèi)部控制時，A注冊會計師最應(yīng)當(dāng)關(guān)注的是（）。A.內(nèi)部控制是否按

37、照管理層的意圖，實現(xiàn)了經(jīng)營效率B.內(nèi)部控制是否能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯誤或舞弊C.內(nèi)部控制是否明確區(qū)分控制要素D.內(nèi)部控制是否沒有因串通而失效答疑編號2212130303正確答案B答案解析注冊會計師應(yīng)當(dāng)重點考慮被審計單位某項控制，是否能夠以及如何防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報存在的重大錯報。（二）獲取控制設(shè)計和執(zhí)行的審計證據(jù)注冊會計師通常實施下列風(fēng)險評估程序，以獲取有關(guān)控制設(shè)計和執(zhí)行的審計證據(jù)：1.詢問被審計單位的人員；2.觀察特定控制的運用；3.檢查文件和報告；4.追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。詢問本身并不足以評價控制的設(shè)計以及確定其是否得到執(zhí)行，注冊會計師應(yīng)當(dāng)

38、將詢問與其他風(fēng)險評估程序結(jié)合使用?！纠}多選題】（2007年）在了解戊公司內(nèi)部控制時，E注冊會計師通常采用的程序有（）。A.查閱內(nèi)部控制手冊B.追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程C.重新執(zhí)行某項控制D.現(xiàn)場觀察某項控制的運行答疑編號2212130304正確答案ABD答案解析重新執(zhí)行用于控制測試，并不是用于了解內(nèi)部控制，所以選項C是錯誤的。（三）了解內(nèi)部控制的步驟了解內(nèi)部控制包括四個重要的步驟。第一步，識別需要降低哪些風(fēng)險以預(yù)防財務(wù)報表中發(fā)生重大錯報。如果某內(nèi)部控制目標(biāo)沒有實現(xiàn)，風(fēng)險因素通常被描述為“可能的錯誤”。第二步，記錄相關(guān)的內(nèi)部控制。目的是識別是否存在內(nèi)部控制降低第一步所列出的風(fēng)險因

39、素，但沒有必要記錄和評價與審計無關(guān)的內(nèi)部控制。第三步，評估控制的執(zhí)行。主要是實施穿行測試，以確信識別的內(nèi)部控制實際上確實存在。如果存在，注冊會計師就可完成對控制設(shè)計和執(zhí)行的評價。第四步，評估內(nèi)部控制的設(shè)計。匯總獲得的所有信息，并根據(jù)風(fēng)險因素描繪識別出的（或執(zhí)行的）控制。完成上述四個步驟之后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定內(nèi)部控制是否存在重大弱點。（四）了解內(nèi)部控制與測試控制運行有效性的關(guān)系除非存在某些可以使控制得到一貫運行的自動化控制，注冊會計師對控制的了解并不能夠代替對控制運行有效性的測試。掌握，必須掌握由于信息技術(shù)處理流程的內(nèi)在一貫性，實施審計程序確定某項自動控制是否得到執(zhí)行，也可能實現(xiàn)對控制運行有效

40、性測試的目標(biāo)。四、內(nèi)部控制的人工和自動化成分（一）考慮內(nèi)部控制的人工和自動化特征及其影響在以人工為主的系統(tǒng)中，內(nèi)部控制一般包括批準(zhǔn)和復(fù)核業(yè)務(wù)活動，編制調(diào)節(jié)表并對調(diào)節(jié)項目進行跟蹤。當(dāng)采用信息技術(shù)系統(tǒng)生成、記錄、處理和報告交易時，交易的記錄形式（如訂購單、發(fā)票、裝運單及相關(guān)的會計記錄）可能是電子文檔而不是紙質(zhì)文件。信息技術(shù)系統(tǒng)中的控制可能既有自動控制（如嵌入計算機程序的控制）又有人工控制。人工控制可能獨立于信息技術(shù)系統(tǒng)，利用信息技術(shù)系統(tǒng)生成的信息，也可能限于監(jiān)督信息技術(shù)系統(tǒng)和自動控制的有效運行或者處理例外事項。（二）信息技術(shù)的適用范圍及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險信息技術(shù)也可能對內(nèi)部控制產(chǎn)生特定風(fēng)險。注冊會計

41、師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解信息技術(shù)對內(nèi)部控制產(chǎn)生的特定風(fēng)險：1.系統(tǒng)或程序未能正確處理數(shù)據(jù)，或處理了不正確的數(shù)據(jù)，或兩種情況同時并存；2.在未得到授權(quán)情況下訪問數(shù)據(jù),可能導(dǎo)致數(shù)據(jù)的毀損或?qū)?shù)據(jù)不恰當(dāng)?shù)男薷?，包括記錄未?jīng)授權(quán)或不存在的交易，或不正確地記錄了交易；多個用戶同時訪問同一數(shù)據(jù)庫可能會造成特定風(fēng)險；3.信息技術(shù)人員可能獲得超越其履行職責(zé)以外的數(shù)據(jù)訪問權(quán)限，破壞了系統(tǒng)應(yīng)有的職責(zé)分工；4.未經(jīng)授權(quán)改變主文檔的數(shù)據(jù)；5.未經(jīng)授權(quán)改變系統(tǒng)或程序；6.未能對系統(tǒng)或程序作出必要的修改；7.不恰當(dāng)?shù)娜藶楦深A(yù)；8.數(shù)據(jù)丟失的風(fēng)險或不能訪問所需要的數(shù)據(jù)。（三）人工控制的適用范圍及相關(guān)內(nèi)部控制風(fēng)險內(nèi)部控制的人工成

42、分在處理下列需要主觀判斷或酌情處理的情形時可能更為適當(dāng)：1.存在大額、異?；蚺及l(fā)的交易；2.存在難以定義、防范或預(yù)見的錯誤；3.為應(yīng)對情況的變化，需要對現(xiàn)有的自動化控制進行調(diào)整；4.監(jiān)督自動化控制的有效性。但是，由于人工控制由人執(zhí)行，受人為因素的影響，也產(chǎn)生了特定風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解人工控制產(chǎn)生的特定風(fēng)險:1.人工控制可能更容易被規(guī)避、忽視或凌駕；2.人工控制可能不具有一貫性；3.人工控制可能更容易產(chǎn)生簡單錯誤或失誤。相對于自動控制，人工控制的可靠性較差。為此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮人工控制在下列情形中可能是不適當(dāng)?shù)模海?）存在大量或重復(fù)發(fā)生的交易；（2）事先可預(yù)見的錯誤能夠通過自動

43、化控制得以防范或發(fā)現(xiàn)；（3）控制活動可得到適當(dāng)設(shè)計和自動化處理。【例題多選題】（2010年）下列情形中，A注冊會計師認(rèn)為通常適合采用信息技術(shù)控制的有（）。A.存在大量、重復(fù)發(fā)生的交易B.存在大額、異常的交易C.存在難以定義、防范的錯誤D.存在事先確定并一貫運用的業(yè)務(wù)規(guī)則答疑編號2212130305正確答案AD答案解析自動控制能夠有效處理大流量交易及數(shù)據(jù)，因為自動信息系統(tǒng)可以提供與業(yè)務(wù)規(guī)則一致的系統(tǒng)處理方法，所以選項AD均正確。五、內(nèi)部控制的局限性（一）內(nèi)部控制的固有局限性內(nèi)部控制存在固有局限性，無論如何設(shè)計和執(zhí)行，只能對財務(wù)報告的可靠性提供合理的保證。內(nèi)部控制存在的固有局限性包括：1.在決策時

44、人為判斷可能出現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。2.可能由于兩個或更多的人員進行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之上而被規(guī)避。（注意，以下幾個不是內(nèi)部控制的固有局限性）此外，如果被審計單位內(nèi)部行使控制職能的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求，也會影響內(nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。被審計單位實施內(nèi)部控制的成本效益問題也會影響其職能，當(dāng)實施某項控制成本大于控制效果而發(fā)生損失時，就沒有必要設(shè)置控制環(huán)節(jié)或控制措施。內(nèi)部控制一般都是針對經(jīng)常而重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)而設(shè)置的，如果出現(xiàn)不經(jīng)常發(fā)生或未預(yù)計到的業(yè)務(wù)，原有控制就可能不適用?！纠}單選題】（2008年）C注冊會計師負(fù)責(zé)對丙公司208年度財務(wù)報表進行審計。在了解內(nèi)部控制時，C

45、注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業(yè)判斷。內(nèi)部控制無論如何設(shè)計和執(zhí)行只能對財務(wù)報告的可行性提供合理保證，其原因是（ ）。A.建立和維護內(nèi)部控制是丙公司管理層的職責(zé)B.內(nèi)部控制的成本不應(yīng)超過預(yù)期帶來的收益C.在決策時人為判斷可能出現(xiàn)錯誤D.對資產(chǎn)和記錄采取適當(dāng)?shù)陌踩Ｗo措施是丙公司管理層應(yīng)當(dāng)履行的經(jīng)管責(zé)任答疑編號2212130306正確答案C答案解析內(nèi)部控制存在固有局限性，無論如何設(shè)計和執(zhí)行，只能對賬務(wù)報告的可靠性提供合理的保證。內(nèi)部控制存在的固有局限性包括：（1）在決策時人為判斷可能出現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導(dǎo)致內(nèi)部控制失效；（2）可能由于兩個或更多的人員進行串通或管理層凌駕于內(nèi)部控制之

46、上而被規(guī)避。說明：黑體字六至十為內(nèi)部控制要素的講解。六、控制環(huán)境（一）控制環(huán)境的含義控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識和措施。良好的控制環(huán)境是實施有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。防止或發(fā)現(xiàn)并糾正舞弊和錯誤是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任。在評價控制環(huán)境的設(shè)計和實施情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解管理層在治理層的監(jiān)督下，是否營造并保持了誠實守信和合乎道德的文化，以及是否建立了防止或發(fā)現(xiàn)并糾正舞弊和錯誤的恰當(dāng)控制?！纠}單選題】（2008年）在了解控制環(huán)境時，C注冊會計師通?？紤]的因素是（）。A.內(nèi)部控制的人工成分B.內(nèi)部控制的自動化成分C.丙公司董事會對內(nèi)部控制重要

47、性的態(tài)度和認(rèn)識D.會計信息系統(tǒng)答疑編號2212130401正確答案C答案解析控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識和措施。（二）對誠信和道德價值觀念的溝通與落實誠信和道德價值觀念是控制環(huán)境的重要組成部分，影響到重要業(yè)務(wù)流程的設(shè)計和運行。內(nèi)部控制的有效性直接依賴于負(fù)責(zé)創(chuàng)建、管理和監(jiān)控內(nèi)部控制的人員的誠信和道德價值觀念。（三）對勝任能力的重視勝任能力是指具備完成某一職位的工作所應(yīng)有的知識和能力。管理層對勝任能力的重視包括對于特定工作所需的勝任能力水平的設(shè)定，以及對達到該水平所必需的知識和能力的要求。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮主要管理人員和其他相關(guān)人員是否能夠勝任

48、承擔(dān)的工作和職責(zé)，（四）治理層的參與程度被審計單位的控制環(huán)境在很大程度上受治理層的影響。治理層對控制環(huán)境影響的要素有：治理層相對于管理層的獨立性、成員的經(jīng)驗和品德、對被審計單位業(yè)務(wù)活動的參與程度、收到的信息及其對經(jīng)營活動的詳細(xì)檢查、治理層采取措施的適當(dāng)性，包括提出問題的難度和對問題的跟進程度，以及治理層與內(nèi)部審計人員和注冊會計師的互動等。（五）管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格在管理層以一個或少數(shù)幾個人為主時，管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格對內(nèi)部控制的影響尤為突出 。衡量管理層對內(nèi)部控制重視程度的重要標(biāo)準(zhǔn)，是管理層收到有關(guān)內(nèi)部控制弱點及違規(guī)事件的報告時是否作出適當(dāng)反應(yīng)。管理層及時地下達糾弊措施，表明他們對內(nèi)部控制

49、的重視，也有利于加強企業(yè)內(nèi)部的控制意識。注冊會計師對管理層的能力和誠信越有信心，就越有理由依賴管理層提供的信息和作出的解釋及聲明。注冊會計師在了解和評估被審計單位管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格時，考慮的主要因素可能包括：（1）管理層是否對內(nèi)部控制，包括信息技術(shù)的控制，給予了適當(dāng)?shù)年P(guān)注；（2）管理層是否由一個或幾個人所控制，而董事會、審計委員會或類似機構(gòu)對其是否實施有效監(jiān)督；（3）管理層在承擔(dān)和監(jiān)控經(jīng)營風(fēng)險方面是風(fēng)險偏好者還是風(fēng)險規(guī)避者；（4）管理層在選擇會計政策和作出會計估計時是傾向于激進還是保守；（5）管理層對于信息管理人員以及財會人員是否給予了適當(dāng)關(guān)注；（6）對于重大的內(nèi)部控制和會計事項，管理層是

50、否征詢注冊會計師的意見，或者經(jīng)常在這些方面與注冊會計師存在不同意見。（六）組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配注冊會計師對組織結(jié)構(gòu)的審查，有助于其確定被審計單位的職責(zé)劃分應(yīng)該達到何種程度，也有助于其評價被審計單位在這方面的不足會對整體審計策略產(chǎn)生的影響。注冊會計師在對被審計單位組織結(jié)構(gòu)和職權(quán)與責(zé)任的分配進行了解和評估時，考慮的主要因素可能包括：（1）在被審計單位內(nèi)部是否有明確的職責(zé)劃分，是否將業(yè)務(wù)授權(quán)、業(yè)務(wù)記錄、資產(chǎn)保管和維護，以及業(yè)務(wù)執(zhí)行的責(zé)任盡可能地分離；（2）數(shù)據(jù)的所有權(quán)劃分是否合理； （3）是否已針對授權(quán)交易建立適當(dāng)?shù)恼吆统绦?。（七）人力資源政策與實務(wù)（了解）在評價控制環(huán)境各個要素時，注冊會計

51、師應(yīng)當(dāng)考慮控制環(huán)境各個要素是否得到執(zhí)行。因為管理層也許建立了一個合理的內(nèi)部控制，但卻未有效執(zhí)行。在確定構(gòu)成控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮將詢問與其他風(fēng)險評估程序相結(jié)合以獲取審計證據(jù)?？刂骗h(huán)境對重大錯報風(fēng)險的評估具有廣泛影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮控制環(huán)境的總體優(yōu)勢是否為內(nèi)部控制的其他要素提供了適當(dāng)?shù)幕A(chǔ)，并且未被控制環(huán)境中存在的缺陷所削弱。雖然令人滿意的控制環(huán)境并不能絕對防止舞弊，但卻有助于降低發(fā)生舞弊的風(fēng)險。例如，注冊會計師在進行風(fēng)險評估時，如果認(rèn)為被審計單位控制環(huán)境薄弱，則很難認(rèn)定某一流程的控制是有效的?？刂骗h(huán)境本身并不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重大

52、錯報，注冊會計師在評估重大錯報風(fēng)險時，應(yīng)當(dāng)將控制環(huán)境連同其他內(nèi)部控制要素產(chǎn)生的影響一并考慮。例如，將控制環(huán)境與對控制的監(jiān)督和具體控制活動一并考慮?！纠}多選題】（2007年）在了解控制環(huán)境時，E注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注的內(nèi)容有（）。A.戊公司治理層相對于管理層的獨立性B.戊公司管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格C.戊公司員工整體的道德價值觀D.戊公司對控制的監(jiān)督答疑編號2212130402正確答案ABC答案解析選項A，要考慮治理層的參與程度，治理層對控制環(huán)境的影響要素包括有治理層相對于管理層的獨立性；選項B，管理層負(fù)責(zé)企業(yè)的運作以及經(jīng)營策略和程序的制定、執(zhí)行與監(jiān)督，管理層的理念包括管理層對內(nèi)部控制的理念；選項C

53、，在確定控制環(huán)境的要素是否得到執(zhí)行時，通過詢問管理層和員工，注冊會計師可能了解管理層如何就業(yè)務(wù)規(guī)程和道德價值觀念與員工進行溝通；選項D，對控制的監(jiān)督和控制環(huán)境都屬于內(nèi)部控制所包括的要素，所以對控制的監(jiān)督并不是了解控制環(huán)境時應(yīng)該關(guān)注的內(nèi)容。七、被審計單位的風(fēng)險評估過程（一）被審計單位面臨的風(fēng)險及風(fēng)險評估過程管理層應(yīng)當(dāng)確定可以承受的風(fēng)險水平，識別這些風(fēng)險并采取一定的應(yīng)對措施。可能產(chǎn)生風(fēng)險的事項和情形包括：參見教材280頁（9條）被審計單位的風(fēng)險評估過程包括識別與財務(wù)報告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險，以及針對這些風(fēng)險所采取的措施。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位的風(fēng)險評估過程和結(jié)果。（二）對風(fēng)險評估過程的了解注冊會計

54、師應(yīng)當(dāng)確定管理層如何識別與財務(wù)報告相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險，如何估計該風(fēng)險的重要性，如何評估風(fēng)險發(fā)生的可能性，以及如何采取措施管理這些風(fēng)險。如果被審計單位的風(fēng)險評估過程符合其具體情況，了解被審計單位的風(fēng)險評估過程和結(jié)果有助于注冊會計師識別財務(wù)報表重大錯報的風(fēng)險。注冊會計師可以通過了解被審計單位及其環(huán)境的其他方面信息，評價被審計單位風(fēng)險評估過程的有效性。在審計過程中，如果發(fā)現(xiàn)與財務(wù)報表有關(guān)的風(fēng)險因素，注冊會計師可通過向管理層詢問和檢查有關(guān)文件確定被審計單位的風(fēng)險評估過程是否也發(fā)現(xiàn)了該風(fēng)險。在審計過程中，如果識別出管理層未能識別的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮被審計單位的風(fēng)險評估過程為何沒有識別出這些風(fēng)險

55、，以及評估過程是否適合于具體環(huán)境。八、信息系統(tǒng)與溝通（一）與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)的含義與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)，包括用以生成、記錄、處理和報告交易、事項和情況，對相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益履行經(jīng)營管理責(zé)任的程序和記錄。與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)與業(yè)務(wù)流程相適應(yīng)。業(yè)務(wù)流程是指被審計單位開發(fā)、采購、生產(chǎn)、銷售、發(fā)送產(chǎn)品和提供服務(wù)、保證遵守法律法規(guī)、記錄信息等一系列活動。（二）對與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)的了解注冊會計師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)：1.在被審計單位經(jīng)營過程中，對財務(wù)報表具有重大影響的各類交易；2.在信息技術(shù)和人工系統(tǒng)中，被審計單位的交易生成、記錄、處理、必要的更正、

56、結(jié)轉(zhuǎn)至總賬以及在財務(wù)報表中報告的程序；3.用以生成、記錄、處理和報告（包括糾正不正確的信息以及信息如何結(jié)轉(zhuǎn)至總賬）交易的會計記錄、支持性信息和財務(wù)報表中的特定賬戶；4.被審計單位的信息系統(tǒng)如何獲取除交易以外的對財務(wù)報表重大的事項和情況；5.用于編制被審計單位財務(wù)報表（包括作出的重大會計估計和披露）的財務(wù)報告過程；6.與會計分錄相關(guān)的控制，這些分錄包括用以記錄非經(jīng)常性的、異常的交易或調(diào)整的非標(biāo)準(zhǔn)會計分錄。自動化程序和控制可能降低了發(fā)生無意錯誤的風(fēng)險，但是并沒有消除個人凌駕于控制之上的風(fēng)險。（三）與財務(wù)報告相關(guān)的溝通的含義與財務(wù)報告相關(guān)的溝通包括使員工了解各自在與財務(wù)報告有關(guān)的內(nèi)部控制方面的角色和

57、職責(zé)、員工之間的工作聯(lián)系，以及向適當(dāng)級別的管理層報告例外事項的方式。（四）對與財務(wù)報告相關(guān)的溝通的了解注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位內(nèi)部如何對財務(wù)報告的崗位職責(zé)，以及與財務(wù)報告相關(guān)的重大事項進行溝通。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)了解管理層與治理層（特別是審計委員會）之間的溝通，以及被審計單位與外部（包括與監(jiān)管部門）的溝通。九、控制活動（一）相關(guān)的控制活動的含義控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序。包括與授權(quán)、業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責(zé)分離等相關(guān)的活動?！纠}多選題】（2010年）下列活動中，A注冊會計師認(rèn)為屬于控制活動的有（）。A.授權(quán)B.業(yè)績評價C.風(fēng)險評估D.職責(zé)分離答疑編號2

58、212130403正確答案ABD答案解析控制活動是指有助于確保管理層的指令得以執(zhí)行的政策和程序。包括與授權(quán)、業(yè)績評價、信息處理、實物控制和職責(zé)分離等相關(guān)的活動。1.授權(quán)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解與授權(quán)有關(guān)的控制活動，包括一般授權(quán)和特別授權(quán)。授權(quán)的目的在于保證交易在管理層授權(quán)范圍內(nèi)進行。一般授權(quán)是指管理層制定的要求組織內(nèi)部遵守的普遍適用于某類交易或活動的政策。特別授權(quán)是指管理層針對特定類別的交易或活動逐一設(shè)置的授權(quán)，如重大資本支出和股票發(fā)行等。特別授權(quán)也可能用于超過一般授權(quán)限制的常規(guī)交易。例如，同意因某些特別原因，對某個不符合一般信用條件的客戶賒銷商品。2.業(yè)績評價。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解與業(yè)績評價有關(guān)的

59、控制活動，主要包括被審計單位分析評價實際業(yè)績與預(yù)算（或預(yù)測、前期業(yè)績）的差異，綜合分析財務(wù)數(shù)據(jù)與經(jīng)營數(shù)據(jù)的內(nèi)在關(guān)系，將內(nèi)部數(shù)據(jù)與外部信息來源相比較，評價職能部門、分支機構(gòu)或項目活動的業(yè)績（如銀行客戶信貸經(jīng)理復(fù)核各分行、地區(qū)和各種貸款類型的審批和收回），以及對發(fā)現(xiàn)的異常差異或關(guān)系采取必要的調(diào)查與糾正措施?！纠}多選題】（2007年）戊公司下列控制活動中，屬于經(jīng)營業(yè)績評價方面的有（）。A.由內(nèi)部審計部門定期對內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行效果進行評價B.定期與客戶對賬并發(fā)現(xiàn)的差異進行調(diào)查C.對照預(yù)算、預(yù)測和前期實際結(jié)果，對公司的業(yè)績復(fù)核和評價D.綜合分析財務(wù)數(shù)據(jù)和經(jīng)營數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系答疑編號2212130404正確答案CD答案解析注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解和業(yè)績評價有關(guān)的控制活動，主要包括被審計單位分析評價實際業(yè)績與預(yù)算（或預(yù)測、前期業(yè)績）的差異，綜合分析財務(wù)數(shù)據(jù)與經(jīng)營數(shù)據(jù)的內(nèi)在關(guān)系，將內(nèi)部證據(jù)與外部信息來源相比較，評價職能部門分支機構(gòu)或項目活動的業(yè)績，以及對發(fā)現(xiàn)的異常差異或關(guān)系采取必要的調(diào)查與糾正措施。3.信息處理。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解與信息處理有關(guān)的控制活動，包括信息技術(shù)的一般控制和應(yīng)用控制。信息技術(shù)一般控制是指與多個應(yīng)用系統(tǒng)有關(guān)的政策和程序，有助于保證信息系統(tǒng)持續(xù)恰當(dāng)?shù)剡\行（包括信息的完整性和數(shù)據(jù)的安全性），支持應(yīng)用控制作用的有效發(fā)